ΕΝΙΑΙΟ ΠΡΟΓΡΑΜΜΑ ΜΕΤΑΠΤΥΧΙΑΚΩΝ ΣΠΟΥΔΩΝ ΝΟΜΙΚΗΣ ΣΧΟΛΗΣ Ε. Κ. Π. Α ΕΝΙΑΙΟ ΠΡΟΓΡΑΜΜΑ ΜΕΤΑΠΤΥΧΙΑΚΩΝ ΣΠΟΥΔΩΝ ΝΟΜΙΚΗΣ ΣΧΟΛΗΣ Ε.Κ.Π.Α. ΚΑΤΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΥ ΔΙΚΑΙΟΥ Φορολογικό Δίκαιο Α’ εξάμηνο «Η αναδρομική εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας επί παραβάσεων που υπάγονται στο καθεστώς του ν. 2523/1997.» Κορίνα-Αγγελική Καββαδία 8.12.2017  

Ι. Εισαγωγικές παρατηρήσεις Συνεχείς αλλαγές της φορολογικής νομοθεσίας Άρ. 78 παρ. 2 Σ. για τον περιορισμό της αναδρομικής επιβολής φόρου Η απαγόρευση της αναδρομικότητας φαίνεται να αφορά την δυσμενέστερη και όχι την ευνοϊκότερη ρύθμιση Οι φορολογικοί έλεγχοι οι οποίοι τελικά οδηγούν και στην επιβολή του φόρου ή προστίμου πραγματώνονται κατά πλειοψηφία σε μεταγενέστερο χρόνο από τη χρήση ή το γεγονός που ελέγχεται Ζητήματα διαχρονικού δικαίου

ΙΙ. Η εφαρμογή διατάξεων του ν. 2523/1997 και η ισχύς του Κ.Φ.Δ. ΙΙ. Η εφαρμογή διατάξεων του ν. 2523/1997 και η ισχύς του Κ.Φ.Δ. Κώδικας Διοικητικών και Ποινικών Κυρώσεων για το σύνολο των φορολογιών – πλην της τελωνειακής- ν. 2523/1997 Σκοπός: να αντιμετωπιστεί η πολυπλοκότητα και η υπέρμετρη επιβάρυνση του παραβάτη Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4174/2013 και εφεξής Κ.Φ.Δ.), προωθήθηκε η προσπάθεια αναμόρφωσης του φοροελεγκτικού πλαισίου μέσω ενός συστήματος κανόνων που θα διέπει τα διάφορα στάδια της φορολογικής διαδικασίας τόσο ως προς τις φορολογικές υποχρεώσεις των υποκείμενων σε φορολογία όσο και ως προς τη διαδικασία είσπραξης των προερχόμενων από φόρους δημοσίων εσόδων

ΙΙ. Η εφαρμογή διατάξεων του ν. 2523/1997 και η ισχύς του Κ.Φ.Δ. (2) ΙΙ. Η εφαρμογή διατάξεων του ν. 2523/1997 και η ισχύς του Κ.Φ.Δ. (2) Ίδιες παραβάσεις – διαφορετικές κυρώσεις Μεταβατικές διατάξεις του Κ.Φ.Δ. που αφορούν παραβάσεις του ν.2523/1997 Διαδικασία υπαγωγής στο ευνοϊκότερο καθεστώς του Κ.Φ.Δ. εφόσον επιλεγεί από τον υπόχρεο Αλλαγές στον Κ.Φ.Δ. για διαδικαστικές παραβάσεις και παραβάσεις που αφορούν την φοροδιαφυγή και μη υποβολή δήλωσης Αρκούν οι μεταβατικές διατάξεις;

ΙΙΙ. Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ευνοϊκότερης κύρωσης– νομολογιακές εξελίξεις Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ευνοϊκότερης κύρωσης βρίσκει καταρχήν την έκφρασή της στον τομέα του ποινικού δικαίου αλλά και του κοινοτικού δικαίου Πάγια νομολογία του ευρωπαϊκού δικαστηρίου: η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ευνοϊκότερης κύρωσης απορρέει από τις κοινές συνταγματικές παραδόσεις των Κρατών Μελών και επομένως ως βασική αρχή του κοινοτικού δικαίου τηρείται και από τον Εθνικό Δικαστή

ΙΙΙ. Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ευνοϊκότερης κύρωσης– νομολογιακές εξελίξεις (2) Την αρχή αυτή υποχρεούται προς εφαρμογή και ο εθνικός δικαστής τόσο όταν πρόκειται για κύρωση που επιβάλλεται σε συμπεριφορά αντίθετη προς τις επιταγές της νομοθεσίας της Ένωσης, όσο και όταν πρόκειται για κύρωση που επιβάλλεται κατά την άσκηση της φορολογικής αρμοδιότητας των κρατών μελών, κρινόμενη μάλιστα και ως γενική αρχή του ημεδαπού δικαίου (ΣτΕ2465/2015, ΣτΕ 2556/2014) Το Δικαστήριο κρίνει ad hoc την αναδρομική εφαρμογή της επιεικέστερης ρύθμισης στην εξεταζόμενη περίπτωση και κατόπιν συγκρίσεως όλων των σχετικών νομοθετημάτων που αφορούν στο χρονικό διάστημα από την διάπραξη της παράβασης έως την εκδίκαση της υπόθεσης

ΙΙΙ. Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ευνοϊκότερης κύρωσης– νομολογιακές εξελίξεις (3) ΣτΕ 2031/2013: Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης διάταξης έχει συνταγματική βάση ως απορρέουσα από την αρχή της αναλογικότητας. ΣτΕ Ολ 459/2013: Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης, ως προς την επιβολή κυρώσεων, διάταξης, δεν εφαρμόζεται όταν η μεταγέστερη ηπιότερη νομοθετική ρύθμιση υπαγορεύθηκε όχι από μεταβολή «επί το επιεικέστερον» των σχετικών αξιολογήσεων του νομοθέτη αλλά από άλλους λόγους

ΙΙΙ. Η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ευνοϊκότερης κύρωσης– νομολογιακές εξελίξεις (4) ΣτΕ 2402/2016 : υιοθετώντας και προηγούμενη νομολογία του σχετικά με τον κυρωτικό χαρακτήρα των φορολογικών κυρώσεων έκρινε ότι κύριος σκοπός των φορολογικών νόμων με τις οποίες επιβάλλονται πρόσθετοι φόροι ή πρόστιμα, είναι ο, επ’ απειλή οικονομικής κύρωσης εξαναγκασμός του φορολογούμενου σε ταχεία και ακριβή συμμόρφωση προς της σχετική υποχρέωσή του. Όταν όμως ο νομοθέτης μεταβάλλοντας αντιλήψεις, κρίνει ότι ο σκοπός αυτός δύναται να επιτευχθεί με ηπιότερα μέσα, τότε ελέγχεται όχι μόνο ως άσκοπη και αδικαιολόγητη αλλά και ως αντίθετη κατ’ αρχήν προς τη νεότερη νομοθετική βούληση η επιβολή των παλαιότερων αυστηρότερων κυρώσεων, οι οποίες υπερβάλλουν το μέτρο , το οποίο ήδη κρίνεται από το νομοθέτη ως αναγκαίο. Στις περιπτώσεις αυτές ειδικώς, κατ’ εξαίρεση του γενικού κανόνα περί μη αναδρομικότητας του νόμου υπάρχει τεκμήριο αναδρομικής εφαρμογής του νέου ηπιότερου νόμου και επί εκκρεμών υποθέσεων, τεκμήριο το οποίο μόνο με σαφή αντίθετη διάταξη δύναται να ανατραπεί. Όμως η αρχή αυτή ως απορρέουσα από τη συνταγματική αρχή της αναλογικότητας, δεν δύναται να ανατραπεί από απλές νομοθετικές παρεμβάσεις.

ΙV. Πρακτική εφαρμογή της αρχής της αναδρομικότητας της ευνοϊκότερης κύρωσης Βασικά νομολογιακά κριτήρια βάσει των οποίων καθίσταται δυνατή η εφαρμογή της αρχής της αναδρομικότητας της επιεικέστερης διάταξης στις φορολογικές κυρώσεις: η μελέτη και σύγκριση των επιμέρους διατάξεων που έχουν διαχρονικά ισχύσει κατά το χρόνο τέλεσης της παράβασης έως και τη διαπίστωση αυτής- ή ακόμη και ως την εκδίκαση αυτής- ώστε να κριθεί περαιτέρω αν πραγματικά η νεώτερη διάταξη επιφέρει αλλαγές προς το «επιεικέστερο» η διαπίστωση της βούλησης του νομοθέτη ότι ο σκοπός της κύρωσης δύναται να επιτευχθεί μέσω της ηπιότερης ρύθμισης και όχι λόγω εισαγωγής ενός νέου καθεστώτος η ύπαρξη ή μη νομοθετικής διάταξης η οποία ρητώς απαγορεύει την αναδρομικότητα (έστω και ως μεταβατικές διατάξεις)

Νομολογιακά παραδείγματα: ΙV. Πρακτική εφαρμογή της αρχής της αναδρομικότητας της ευνοϊκότερης κύρωσης(2) Νομολογιακά παραδείγματα: Ορθώς εφαρμόστηκε η μεταβατική διάταξη του άρθ. 7 παρ. 3 του ν. 4337/2015 και επιβλήθηκε σε φορολογούμενο οριστική πράξη επιβολής προστίμου επί παραβάσεων τήρησης βιβλίων και έκδοσης στοιχείων για παράβαση που τελέστηκε τη χρήση 2010 και διαπιστώθηκε σε φορολογικό έλεγχο που πραγματοποιήθηκε το 2016 και όχι η ρύθμιση του άρ. 55 παρ. 2 του Κ.Φ.Δ καθώς το δικαστήριο έκρινε ότι δεν έχω μεταβολή των αντιλήψεων του νομοθέτη για το ύψος της κύρωσης αλλά εισαγωγή νέου συστήματος προς αντικατάσταση του παλαιού.(ΔΕφΛαρ 495/2017) Αντίθετα, σε περίπτωση προστίμου του άρ. 5 παρ. 10 του ν. 2523/1997 για παράβαση χρήσης 2004 που διαπιστώθηκε το 2013, το δικαστήριο έκρινε ότι μέχρι την εκδίκαση της υπόθεσης το 2016 το σχετικό πρόστιμο για τη λήψη εικονικών στοιχείων έχει καταργηθεί αναδρομικώς (ΔΠρΠ1259/2017).

Νομολογιακά παραδείγματα: ΙV. Πρακτική εφαρμογή της αρχής της αναδρομικότητας της ευνοϊκότερης κύρωσης(3) Νομολογιακά παραδείγματα: Για πρόστιμο της παρ. 1 του άρ. 1 του ν.2523/1997 το οποίο επιβλήθηκε το 2013 κατόπιν ελέγχου στη χρήση 2008, το δικαστήριο κατά εφαρμογή της αρχής της ευνοϊκότερης ρύθμισης έκρινε ότι εφαρμόζεται τελικά το άρ. 3 παρ. 7 του ν.4337/2015 το οποίο επέβαλε πρόστιμο ίσο με 50% επί του φόρου που δεν δηλώθηκε αντί 120%. (ΔΕφΑθ2470/2017). Κατ’ εφαρμογή της αρχής της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης κύρωσης, διάταξη νόμου που εξαρτά την εφαρμογή της από τη προϋποθέσεις, όπως η ανεπιφύλακτη δήλωση αποδοχής της παράβασης και καταβολή του συνόλου της οφειλής εντός προθεσμίας είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα ως αντικείμενη στην συνταγματικά κατοχυρωμένη αρχή της αναλογικότητας (ΔΕφΑθ4847/2017)

V. Συμπεράσματα Δεν αρκεί μια απλή ανάγνωση και παράθεση μεταξύ των διατάξεων του Κ.Φ.Δ. και αυτών του ν.2523/1997 προκειμένου να κριθεί η εφαρμοστέα κύρωση Η αρχή αυτή έχει αναχθεί σε αρχή απορρέουσα από την συνταγματική αρχή της αναλογικότητας Εφαρμογή από τη φορολογική διοίκηση

Ευχαριστώ για την προσοχή σας! Απορίες;